누적 공사원가와 추가 발생 예정 원가의 합계인 총공사 예정 원가가 총계약금액(총계약수익)보다 큰 경우 손실이 예상되는 계약이라고 합니다. 이러한 건설계약의 경우 당기 공사 손익은 어떻게 구할 것이며, 계약자산, 계약부채는 물론 공사손실충당부채(충당금)는 어떻게 산출하는지 자세히 알아보겠습니다.
진행률, 공사수익 계산
일전의 포스팅을 통해 기본적인 공사 손익을 구하는 방법을 자세히 다루어봤습니다. 아래 이전 글을 참고 부탁드립니다. 계약자산, 계약부채, 미성공사, 미청구공사, 초과청구공사에 대한 용어까지도 재차 복습하시는 것을 추천합니다.
기본적인 진행률 계산과 그에 따른 공사수익의 계산을 정리하면 아래와 같습니다.
총공사 예정 원가는 매년 달라질 수 있다는 것을 알아야 하며, 이에 따라 진행률 계산과 공사수익을 구하는 것은 기본 중의 기본입니다.
손실이 예상되는 경우 공사 손익, 계약자산, 계약부채, 공사손실충당금 계산
손실이 예상되는 경우가 무엇인지 정확하게 파악해야 합니다. 당기를 기준으로 지금까지 실제 들어간 원가의 누적액과 앞으로 추가 발생할 원가의 합계를 총공사 예정 원가라고 합니다. 이 총공사 예정 원가가 총 공사대금(총계약수익)보다 크다면 계약손실이 예상된다고 하는 것입니다(=총공사 예정 손실). 이 총공사 예정 손실은 사업연도마다 바뀔 수 있습니다. 따라서 당기 기준 총공사 예정 손실을 정확히 파악하는 것에서부터 공사 손익 계산을 시작해야 합니다.
이렇게 당기 총공사 예정 손실이 발생하는 경우, 해당 금액에서 전기까지의 누적 공사 손익을 차감하면 당기 공사 손익이 발생합니다. 이렇게 당기 공사 손익이 발생하면, 당기 공사수익과의 차액을 당기 공사원가로 계상합니다. 이 당기 공사원가는 당기에 실제로 발생한 공사원가가 아닙니다. 당기에 실제로 발생한 공사원가에 공사손실충당부채 설정액을 더한 금액인 것입니다.
공사손실충당부채란 당기 기준 총공사 예정 손실금액에서 (1-누적 진행률)을 곱한 금액입니다. 즉, 발생할 것으로 예상되는 총 공사손실 금액에서 미완성 비율만큼을 충당부채로 설정하는 것입니다. 따라서 공사손실충당부채 설정액이란 당기 말 공사손실충당부채에서 전기 말 공사손실충당부채를 차감한 금액으로, 공사손실충당부채의 순 증감액이라고 할 수 있습니다.
위 설명과 관련한 내용들을 수식으로 나타내면 아래와 같습니다. 실무뿐 아니라 공인회계사, 세무사, 감정평가사, 주택관리사 등의 각종 시험 대비에 매우 요긴하게 사용하시길 바랍니다.
그렇다면, 손실이 예상되는 건설계약에서 계약자산과 계약부채는 어떻게 계산해야 할지 알아야 합니다. 아래 수식에서 알 수 있듯이, 실제 발생한 공사원가의 누적 금액과 공사 손익의 누적 금액의 합(A)을 누적 공사 가치라고 할 수 있습니다. 이전 건설계약 포스팅에서 다루었듯이, A는 건설업자가 주장할 수 있는 누적 공사액의 가치입니다. 이 누적 공사 가치(A)와 누적 대금청구액(B)의 차이가 계약자산 또는 계약부채가 되는 것입니다.
다만, 공사손실충당부채가 발생하는 경우 계약부채 금액은 공사손실충당부채를 차감해 주어야 합니다. 결국 B보다 A가 큰 경우, 두 금액의 차액은 계약으로 인식할 총부채 금액인데, 이 부채 금액은 순수 계약부채와 공사손실충당부채로 구성되었다고 이해하면 됩니다.
손실이 예상되는 계약 관련 종합사례
앞서 설명한 이론들을 구체적으로 적용하여 이해도를 높여보겠습니다. 사례의 물음을 하나하나 해결해 보면서 적용해 봅시다. 계약자산, 계약부채 까지 완벽히 구할 수 있어야 합니다.
위의 이론들을 바탕으로 직접 사례의 물음을 해결해 본 후 아래의 해답과 풀이 과정을 참고해 보시길 바랍니다.
각 연도 별로 총공사 예정 손실이 발행하는지 아닌지를 확실히 파악하고 넘어가는 습관을 들여야 합니다. 총공사 예정 손실이 발생하지 않는다면, 쉽게 문제를 풀 수 있지만, 그것이 아닌 경우, 바짝 긴장해서 사례를 해결해야 합니다. 사례의 경우, 2022년에 공사손실충당부채가 발생하게 되는데 이 금액과 2022년 실제 발생한 공사원가의 합계액이 최종적인 공사원가가 된다는 점을 알 수 있습니다. 2022년의 최종적인 공사원가는 2022년의 공사손실에서 공사수익을 차감해서 구할 수도 있지만, 검산 차원에서 공사손실충당부채 설정액을 활용한 최종 공사원가를 산출하는 것도 알아두어야 합니다.
2022년의 계약부채의 경우도 위에서 제시한 문제 해결 공식에 따라 접근하면 무리 없이 구할 수 있습니다. 누적 공사 가치 총액에 해당하는 ②와 ⑩의 합계보다, 누적 대금청구액 ⑫가 1,200,000원이 더 많은 상황에서, 이 1,200,000원을 모두 계약부채로 인식할 것이 아니라 공사손실충당부채에 해당하는 560,000원을 제외한 640,000원을 계약부채로 인식해야 한다는 것도 주의해야 합니다.
진행률을 합리적으로 측정할 수 없는 경우의 수익인식
진행률을 합리적으로 측정할 수 없는 건설계약의 경우 어떻게 수익을 인식해야 할지가 문제 됩니다. 미래 예상되는 추가 공사원가를 추정할 수 없는 경우 진행률을 합리적으로 추정할 수 없다고 보아야 할 것입니다. 한국채택국제회계기준의 수익인식 관련 적용지침 B14~19과 관련된 결론 도출 근거 BC180에 따르면 진행률을 측정할 수 없더라도 공사기간 동안 투입되는 원가의 회수 가능성이 존재한다면 실제 발생 된 원가를 한도로 수익을 인식합니다. 이 경우 발생 원가가 곧 수익이기 때문에 공사이익은 없는 것입니다. 하지만, 진행률을 합리적으로 측정할 수 있는 상황을 맞이하면 원가 범위 내에서 수익을 인식할 것이 아니라 진행기준을 적용하여 수익을 인식해야 합니다.
아래 사례를 통해 위의 회계기준이 어떻게 적용되는지 확인해 보겠습니다.
위에 제시한 회계기준에 따르면, 2021년~2023년의 경우, 추가 발생 예정 원가를 알 수 없으므로, 진행률 계산이 불가능합니다. 하지만, 공사원가만큼의 회수 가능성은 존재하기 때문에, 2021년~2023년의 수익은 공사원가 범위에서 인식 할 수 있습니다. 하지만, 2024년에는 진행률을 합리적으로 측정할 수 없는 상황이 해소되었습니다. 추가 발생 예정 원가를 구할 수 있으므로 2024년까지의 누적 진행률을 계산할 수 있습니다. 따라서 2024년까지의 누적 공사수익에서 2023년까지의 누적 공사수익을 차감하면 2024년의 공사수익이 산출됩니다. 아래는 해답의 도출 근거입니다.
오늘은 손실이 예상되는 건설계약의 수익 인식 과정을 자세히 알아보았습니다. 공인회계사, 세무사 1차, 2차 시험에 단골로 출제되어온 주제이며 만일 출제되면 반드시 득점해야 합니다. 또한 진행률을 합리적으로 측정할 수 없는 경우 계약수익을 어떻게 인식할 것인지에 대해서도 알아보았습니다. 건설업 회계 실무에 종사하시는 분들에게도 큰 도움이 되길 바랍니다.
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