오늘은 순확정급여자산이란 무엇인지 다시 한번 상기하고 자산인식상한이 무엇이며 그 효과에 대한 회계처리, 계산문제 사례 등을 접해보겠습니다. 공인회계사, 세무사 시험의 단골 주제이자 합격을 가르는 문제로 등장할 수 있습니다.
확정급여제도 회계처리 기본내용
확정급여제도와 관련한 종업원급여의 기본적인 회계처리와, 재측정요소(재측정손익)의 개념과 종류를 다시 공부하시려면 아래 이전 글을 참고 부탁드립니다.
순확정급여자산
이전 글에서 서술했듯이, 순확정급여자산은 사외적립자산의 공정가치가 확정급여채무의 공정가치보다 큰 경우로서, 사외적립자산의 공정가치에서 확정급여채무의 공정가치를 뺀 금액입니다.
한마디로, 회사가 퇴직금 지급 의무보다 더 많이 사외적립자산에 적립한, 초과 적립 상황입니다.
순확정급여자산의 자산인식상한
그렇다면, 회사가 퇴직금 지급 의무보다 초과로 적립한 자산을 모두 재무제표상 자산으로 인정할까요? 그렇지 않습니다. 순확정급여자산의 한도까지만을 표시하여 재무제표 이용자에게 혼란이 없도록 합니다. 이 한도를 순확정급여자산의 자산인식상한이라고 합니다.
순확정급여자산의 자산인식상한이란 제도로부터의 환급이나 제도에 대한 미래기여금 절감의 형태로 이용가능한 경제적효익의 현재가치를 말합니다. 매우 어려운 말입니다. 그냥 상한이 있다는 정도로 알아두고, 이러한 자산 인식의 상한이 있을 때 어떻게 해야 하는지를 중점적으로 알아보겠습니다.
자산인식상한효과의 회계처리
예컨대 기말 사외적립자산의 공정가치가 105,000원, 기말 확정급여채무의 공정가치가 97,000원이라고 가정하겠습니다. 이 경우 순확정급여자산은 8,000원으로 산출이 되나, 자산인식상한이 6,500원인 경우 어떻게 회계처리를 하고 재무제표에 표시할 것인지가 문제입니다.
우선 순확정급여자산은 상한인 6,500원밖에 인식하지 못하며, 상한을 인식하기 전 순확정급여자산인 8,000원과의 차이인 1,500원을 자산인식상한효과라고 합니다. 자산인식상한효과는 순확정급여의 차감계정이며, 자산인식상한효과 만큼을 재측정손실(기타포괄손실)로 인식해야 합니다.
자산인식상한효과는 자산의 차감계정으로, 실질이 부채와 같다고 보면 됩니다. 따라서 초과적립분인 자산인식상한효과에 사외적립자산에 적용되는 할인율 만큼을 곱하면, 일종의 이자비용이 산출됩니다. 이 금액을 퇴직급여와 자산인식상한효과에 가산해야 합니다. 초과 적립하여 자산으로 인정되지 못하는 사외적립자산에 할인율을 곱한 만큼의 퇴직급여가 추가 발생한다는 것이 골자입니다.
단, 자산인식상한이 순확정급여자산보다 크다면, 위의 논의는 아무런 의미가 없다는 것을 알아야 합니다. 한도가 더 높기 때문에, 어떠한 회계처리도 필요 없는 것입니다.
당기 말 자산인식상한효과 장부금액과 전기 말 자산인식상한효과 장부금액의 차이를 당기 발생 재측정손익(기타포괄손익)으로 착각할 수 있습니다. 자산인식상한효과를 최초 인식한 후 퇴직급여를 인식하는데, 이 효과를 제거해 주어야 합니다. 이 퇴직급여 인식 효과가 재측정손익이 아닌, 당기손익으로 인식되기 때문입니다. 자산인식상한효과와 자산인식상한효과에서 발생한 재측정손익 누계액(기타포괄손익누계액)을 T계정으로 도식화하면 아래와 같습니다.
위의 자산인식상한과 관련하여 당기에 발생한 자산인식상한에 따른 기타포괄 손인효과를 정리하면 아래 표와 같습니다. 당기 말과 전기 말의 자산인식상한효과 차이에서 퇴직급여효과(전기 말 자산인식상한효과에 사외적립자산 할인율 적용)를 빼주면 되는 것입니다.
자산인식상한효과 사례
아래 사례를 통해 자산인식상한효과와 관련한 회계처리 등을 살펴보겠습니다. 2022년 기말 재무제표의 순확정급여자산, 자산인식상한효과, 기타포괄손익누계액(재측정손익)을 구해보겠습니다.
우선 위 사례를 T계정으로 분석하면 2022년에 사외적립자산의 수익률 차이에서 발생한 재측정손익이나, 확정급여채무에서 발생한 보험수리적손익(재측정손익)은 없다는 것을 알 수 있습니다. T계정 분석은 생략하겠습니다.
다만, 2021년 말 자산인식의 상한은 18,000원으로 순확정급여자산 20,000원보다 작고(자산인식상한효과 2,000원), 2022년말 자산인식의 상한은 13,000으로 순확정급여자산 17,000원(자산인식상한효과 4,000)보다 작습니다. 따라서, 2021년 말 자산인식상한효과가 반영된 순확정급여의자산의 T계정은 아래와 같습니다.
또한 2021년말의 인식한 순확정급여자산의 자산인식상한효과와 관련하여 2022년에 인식할 퇴직급여(이자비용) 회계처리는 아래와 같습니다. 기초 자산인식상한효과인 2,000원에 사외적립자산에 적용할 할인율인 10%를 곱하면 됩니다.
다음 2022년의 순확정급여자산의 T계정입니다. 자산인식상한효과는 일종의 충당금 개념과도 유사합니다. 2021년에 인식한 자산인식상한효과의 퇴직급여(이자비용) 효과와는 무관하게 2022년 순확정급여자산의 자산인식상한효과의 잔액은 4,000원이 되어야 합니다. 결국 2022년 기준 기초 자산인식상한효과는 2,000원이었으며, 당기 증가분은 200원(퇴직급여 효과), 기말 자산인식상한효과 추가적립분 1,800원(기타포괄손실 효과)으로 기말의 자산인식상한효과 잔액은 4,000원이 되는 것입니다. 참고로 자산인식상한효과의 T계정도 살펴보겠습니다. 기타포괄손실효과 1,800은 제일 마지막에 역산으로 구하는 것입니다.
사례와 관련하여 자산인식상한에 따른 연간 기타포괄손익효과 산출을 정리하면 아래와 같습니다. 결국 T계정을 통한 역산의 과정입니다.
2022년도의 재측정요소(기타포괄손익)입니다. 2021년 말의 재측정손실은 자산인식상한효과인 –2,000원입니다. 이를 바탕으로 2022년도의 재측정손익(기타포괄손익)의 T계정을 나타내면 다음과 같습니다. 따라서 당기 포괄손익계산서에 반영할 재측정 손실은 1,800원이 되고, 기말 재무상태표에 표시할 재측정손실 누계액은 3,800원이 되는 것입니다.
마지막으로 당기 포괄손익계산서에 표시할 퇴직급여액입니다. 자산인식상한효과 때문에 발생한 퇴직급여 효과를 반드시 반영해야 합니다.
핵심은, 이러한 사례를 만났을 때, 당기 포괄손익계산서에 계상될 퇴직급여, 기타포괄손익(재측정손익), 당기 재무상태표에 계상될 순확정급여자산, 기타포괄손익누계액(재측정손익 누계액)을 정확히 산출해야 하는 것입니다. 특히 당기 포괄손익계산서에 계상될 기타포괄손익과 당기말 재무상태표에 계상될 기타포괄손익누계액을 구하는 것에서 절대 실수하면 안 됩니다. 기초 자산인식상한효과의 퇴직급여 효과만큼을 반드시 고려해서 생각해야 합니다.
이상으로 확정급여제도 하에서의 순확정급여자산의 자산인식상한과, 관련된 회계처리 방법 등에 대해 알아보았습니다. 차근차근 반복해서 사례를 학습하시길 바랍니다.